НК РФ (актуальной и для «упрощенцев») сказано, что расходы, учитываемые для целей налогообложения, должны быть подтверждены документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ. Налоговым кодексом не установлен конкретный перечень документов, которые подтверждают произведенные налогоплательщиком расходы. Поэтому подтверждением данных налогового учета являются первичные документы, отвечающие требованиям законодательства о бухгалтерском учете (на этот нюанс Минфин обратил внимание в письмах от 22.06.2016 № 03-07-11/36393, от 05.12.2014 № 03-03-06/1/62458). Иными словами, «первичка» помимо основной функции – учета и оформления фактов хозяйственной жизни – играет важную роль в налоговом учете. Несмотря на то, что проблеме оформления первичных документов посвящено немало материалов (в том числе в нашем журнале), по этой теме всегда возникают вопросы. Ответы на некоторые из них мы дадим сегодня с учетом разъяснений официальных органов.
Правила оформления первичных документов
При составлении первичных документов хозяйствующий субъект должен соблюдать прежде всего правила, установленные ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ (далее – Закон № 402-ФЗ). Именно в этой статье закреплено требование оформлять каждый (!) факт хозяйственной жизни первичным учетным документом. Кроме того, названной статьей определен перечень обязательных реквизитов, которые должен содержать такой документ (п. 2):
наименование документа;
дата составления документа;
наименование экономического субъекта, составившего документ;
величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения;
наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за ее оформление;
подписи лиц, совершивших сделку, операцию и ответственных за ее оформление, с указанием фамилии и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.
Частью 5 ст. 9 Закона № 402-ФЗ предусмотрена возможность составления учетного документа в электронной форме.
Существенный момент : законодательством о бухучете предусмотрена возможность оформления первичных учетных документов на бумаге и (или) в электронном виде. Получается, что Закон № 402-ФЗ не требует одновременного наличия первичного бумажного и электронного документов. Словом, хозяйствующий субъект вправе самостоятельно выбрать, в каком виде оформлять учетные документы и обмениваться ими с контрагентами – в бумажном или электронном, поскольку ни один из них Законом № 402-ФЗ не назван в качестве приоритетного (при условии, что они оформлены и подписаны с учетом требований действующего законодательства). Правда, требования налогового и бухгалтерского законодательства различаются.
Нюансы оформления электронных первичных документов
Чтобы документ, составленный в электронном виде, был равнозначен бумажному документу, он должен содержать все обязательные реквизиты первичного учетного документа (их перечень приведен выше) и электронную подпись (ЭП).
Напомним: действующим законодательством предусмотрено применение для подписания электронных документов подписей трех видов – простой, усиленной неквалифицированной и усиленной квалифицированной.
В силу п. 3 ст. 21 Закона № 402-ФЗ виды ЭП, используемых для подписания документов бухгалтерского учета, устанавливаются федеральными стандартами бухучета. Однако стандарт, положения которого определяли бы, какой подписью (из трех вышеупомянутых) необходимо подписывать электронные первичные документы, до сих пор не принят. В действующих ПБУ ничего не говорится о видах электронной подписи, которые нужно использовать для подписания первичных документов.
В связи с этим Минфин в целях бухгалтерского учета и налогообложения допускает возможность подписания «электронной» первички любой предусмотренной Законом № 402-ФЗ электронной подписью (см., например, Письмо от 12.09.2016 № 03-03-06/2/53176).
Для бухгалтерского учета подобное допущение финансистов, пожалуй, справедливо.
Обратите внимание: для организации хранения документов бухгалтерского учета, в том числе первичных учетных документов, регистров бухучета, составленных в виде электронного документа, подписанного электронной подписью, применяются Положение о документах и документообороте в бухгалтерском учете, утвержденное Минфином СССР от 29.07.1983 № 105 (в части, не противоречащей соответствующим законодательным и иным нормативным правовым актам, изданным позднее), и Правила, утвержденные Приказом Минкультуры России от 31.03.2015 № 526 (см. приложение к Письму Минфина России от 22.01.2016 № 07-04-09/2355).
Но не для налогового учета. По данному вопросу следует учесть недавние разъяснения чиновников Минфина в Письме от 20.12.2017 № 03-03-06/1/85248. Они подчеркнули, что отношения в области использования электронных подписей при совершении гражданско-правовых сделок регулирует Федеральный закон от 06.04.2011 № 63-ФЗ. Так, условия признания электронных документов, заверенных ЭП, равнозначными бумажным документам, содержащим собственноручную подпись лиц, их оформивших, определены в ст. 6 Закона № 63-ФЗ.
К примеру, из п. 1 названной статьи следует, что электронный документ, подписанный квалифицированной ЭП , принимается к исполнению или к сведению наравне с бумажным документом практически во всех случаях , кроме ситуации, когда требование о составлении именно бумажного документа закреплено федеральными законами и нормативными правовыми актами. А пунктом 2 определены условия признания электронного документа, подписанного простой или неквалифицированной ЭП , равнозначным бумажному документу в соглашении между участниками электронного взаимодействия. Условий два:
1. При использовании простой ЭП в соглашении должны быть прописаны правила (ст. 9 Закона № 63-ФЗ) определения лица, подписывающего электронный документ, а также обязанность лица, создающего и (или) использующего ключ простой ЭП, соблюдать его конфиденциальность.
2. При использовании неквалифицированной ЭП соглашение должно предусматривать порядок проверки электронной подписи.
Таким образом, при организации электронного документооборота между «упрощенцем» и его контрагентами стороны вправе использовать любой вид электронной подписи (например, простую ЭП). Для взаимодействия с контрагентами (оформления документов по сделкам) такой подписи вполне достаточно. При этом в Налоговом кодексе не содержится никаких дополнительных требований к оформлению первичных документов в электронном виде.
В то же время случаи , в которых информация в электронной форме, подписанная простой ЭП, признается электронным документом,равнозначным документу на бумажном носителе, подписанному собственноручной подписью, в Налоговом кодексе не определены (см. Письмо № 03-03-06/1/85248). Но! В нем прямо назван ряд случаев, когда налогоплательщики обязаны применять квалифицированную ЭП , например:
при электронном взаимодействии с налоговыми органами (направлении информационных сообщений) (п. 5.1, 7 ст. 23 НК РФ);
при направлении заявлений о возврате (зачете) сумм налогов (ст. 78, НК РФ);
при сдаче налоговой отчетности, отчетов по страховым взносам (п. 1, 5 ст. 80, п. 1 ст. 431 НК РФ).
Исходя из приведенных норм в совокупности, Минфин в Письме № 03-03-06/1/85248 пришел к выводу, чтодокумент, оформленный в электронном виде и подписанный квалифицированной электронной подписью, может являться документом, подтверждающим расходы, осуществленные налогоплательщиком, в случаях, если федеральными законами или иными нормативными правовыми актами не устанавливается требование о составлении такого документа на бумажном носителе .
Обратите внимание: электронный документ, подписанный квалифицированной ЭП , являет собой надлежащее документальное подтверждение расходов налогоплательщика, учитываемых при налогообложении. Но лишь в случае, если действующим законодательством не предусмотрено обязательное составление бумажного документа.
Таким образом, для целей налогового учета явный приоритет имеет лишь одна из трех возможных ЭП – усиленная квалифицированная ЭП . Значит, у «упрощенца» нет права выбора применения того или иного вида ЭП для налогового учета.
Обратите внимание: в НК РФ закреплено право должностного лица налоговой инспекции, проводящего налоговую проверку, истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы. При этом в п. 2 оговорена возможность представления электронных документов (по каналам ТКС). Однако в электронной форме можно представить только те документы, форматы передачи которых по каналам ТКС утверждены ФНС (см. Письмо ФНС России от 09.02.2016 № ЕД-4-2/1984@). Например, договор (соглашение, контракт), в том числе дополнения (изменения); акт приемки-сдачи работ (услуг); товарно-транспортную накладную; товарную накладную (ТОРГ-12). Соответственно, если электронный формат для передачи того или иного первичного документа, подтверждающего расходы налогоплательщика, не утвержден ФНС, такой документ представляется на бумажном носителе в виде заверенной копии (см. Письмо ФНС России от 29.02.2016 № СД-3-3/808).
Законно ли факсимиле на первичных документах?
Ранее упоминалось, что одним из обязательных реквизитов при оформлении первичного документа является подпись лица (лиц), предусмотренного п. 2 ст. 9 Закона № 402-ФЗ, с указанием фамилии и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этого лица (лиц). Способ проставления такой подписи – собственноручно (механически) или посредством факсимиле – Законом № 402-ФЗ не оговаривается. Вместе с тем не содержится в нем и прямого запрета на применение факсимильной подписи при оформлении первичных документов. Ведь преимущество последнего способа неоспоримо, особенно в ситуации, когда налогоплательщику ежедневно приходится оформлять большое количество «первички».
Для предметного разговора, полагаем, имеет смысл пояснить, что такое факсимиле. Например, в Постановлении Президиума ВАС РФ от 27.09.2011 № 4134/11 понятие «факсимиле» определено как клише, то есть точное воспроизведение подписи средствами фотографии и печати. А в п. 2 Инструкции о порядке изготовления, учета, хранения и уничтожения печатей, штампов и факсимиле, а также их выдачи и использования в системе МВД России закреплено, что факсимиле является аналогом оригинальной личной подписи лица, сделанным механическим способом.
Контролирующие органы, как правило, возражают против использования факсимиле на первичных документах. Очередное напоминание об этом сделано в недавнем Письме Минфина России от 08.12.2017 № 03-03-06/1/81951. Ранее, в Письме от 13.04.2015 № 03-03-06/20808, финансисты также указывали на то, что действующее законодательство не предусматривает использования факсимильной подписи при оформлении первичных документов, на них должна стоять личная подпись ответственного лица.
Однако свой запрет чиновники никак не обосновывают, лишь настаивают, что на документе должна стоять личная подпись лица, которое его оформило. Правда, упоминание именно о личной подписи содержалось в ст. 9 Закона № 129-ФЗ – предшественника Закона № 402-ФЗ. В действующем же нормативном акте говорится о подписи без упоминания о ее личностной принадлежности. Но ссылка на утратившую силу норму финансистов ничуть не смущает.
Впрочем, даже в случае сохранения указания об обязательности личной подписи на документе в пп. 7 п. 2 ст. 9 Закона № 402-ФЗ это указание, по нашему мнению (учитывая вышеприведенные определения понятия «факсимиле»), нельзя однозначно толковать так, что подпись должна проставляться собственноручно или механически.
Неслучайно судебная практика по данному вопросу складывается неоднозначно.
К примеру, на возможность использования факсимильной подписи для оформления «первички» указано в Определении ВС РФ от 29.03.2017 № 307-КГ17-1822 по делу № А42-3320/2015. Об отсутствии в налоговом законодательстве запрета на факсимильное воспроизведение подписей на первичных документов говорится в Постановлении АС ВВО от 09.02.2016 № Ф01-6109/2015 по делу № А29-3865/2015.
Но есть судебные акты, гласящие, что первичные документы, подписанные с использованием факсимиле, не могут считаться документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ. Так, арбитры АС МО в Постановлении от 06.04.2015 № Ф05-3258/2015 по делу № А40-4051/14 отметили, что использование факсимиле не относится к надлежащим способам оформления документов первичного и налогового учета. Вторят им судьи АС МО, указавшие в Постановлении от 10.05.2016 № Ф05-5570/2016 по делу № А40-5400/15, что законодательство о бухгалтерском учете предусматривает прямой запрет на использование факсимильного воспроизведения подписи руководителя при оформлении первичных документов, влекущих финансовые последствия. О том, что документы бухгалтерского учета должны содержать личные подписи соответствующих лиц, сообщается и в Постановлении АС УО от 19.08.2016 № Ф09-7693/16 по делу № А71-6027/2015 (Определением ВС РФ от 19.12.2016 № 309-КГ16-16803 оставлено в силе).
Со своей стороны добавим, что сам по себе факт визирования первичных документов факсимильной подписью не может являться достаточным основанием для утверждения об отсутствии документального подтверждения расходов, понесенных налогоплательщиком. Но в любом случае на такие документы налоговики обратят внимание (см., например, Постановление АС ЦО от 16.11.2017 № Ф10-4607/2017 по делу № А09-15640/2016).
Обратите внимание: для формирования данных налогового учета необходимы надлежащим образом составленные документы, подтверждающие понесенные «упрощенцем» расходы. В связи с этим «упрощенцу» безопаснее ставить «живую» личную подпись на первичных документах, иначе возможны претензии со стороны налоговых органов и свою позицию придется отстаивать в суде.
Первичные документы: «заменить нельзя исправить»
В Письме от 23.10.2017 № 03-03-10/69280 Минфин отметил, что Законом № 402-ФЗне предусмотрена полная замена ранее принятого к бухгалтерскому учету первичного учетного документа новым, корректным документом в случае обнаружения ошибок в первичном документе. Впрочем, запрета на подобные действия тоже нет. Кстати, в Налоговом кодексе также нет запрета на внесение недостающих сведений в первичные документы и их исправление путем полной замены на новые документы с теми же реквизитами в соответствии с требованиями законодательства. На данный нюанс АС ПО обратил внимание в Постановлении от 24.05.2017 № Ф06-20469/2017 по делу № А72-5811/2016.
Арбитры считают возможной подобную замену. Так, в Постановлении Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.02.2013 по делу № А64-3569/2012 отмечено: закон (в данном случае речь идет о Законе № 129-ФЗ) не исключает права субъекта и его контрагентов вносить исправления в первичные документы, составленные с нарушением установленного порядка либо содержащие недостоверные сведения о совершенных хозяйственных операциях, и не запрещает субъекту устранять несоответствие первичных документов требованиям бухгалтерского законодательства путем внесения в неправильно оформленный документ исправлений, его переоформления, замены на оформленный в установленном порядке и представлять переоформленные первичные документы в налоговый орган или в суд для обоснования правомерности понесенных расходов.
Таким образом, если не замена, то корректировка и внесение исправлений в «первичку» – возможны. Подобное право субъектов закреплено в п. 7 ст. 9 Закона № 402-ФЗ. Этой же нормой оговорено, что исправлению подлежит не всякий документ. Например, нельзя изменить кассовые и банковские документы (п. 4.7 Указания Банка России от 11.03.2014 № 3210-У, п. 16 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ).
Вместе с тем механизм внесения исправлений в первичные документы в п. 7 ст. 9 Закона № 402-ФЗ прописан нечетко (что в итоге и стало поводом для споров о порядке исправления «первички»), в нем установлены лишь минимальные требования к содержанию исправленного первичного документа. По сути, в данном пункте изложены основные правила корректурного способа внесения исправлений, порядок осуществления которого приведен в разд. 4 Положения о документах и документообороте в бухгалтерском учете (далее – Положение) – исправления нужно сопроводить указанием даты их внесения и сведений о лице, сделавшем их.
Между тем отсутствие в Законе № 402-ФЗ детализированного порядка внесения исправлений в первичные учетные документы позволяет субъектам разработать такие правила самостоятельно и закрепить их в учетной политике. На практике распространены два способа внесения исправлений в «первичку».
* Данный способ, предусмотренный разд. 4 Положения, применяется в отношении документов, составленных вручную или автоматизированным способом (то есть при помощи специализированных бухгалтерских программ, например «1С»). В последнем случае, несмотря на электронный метод создания документа, он таковым, по сути, не является, поскольку в документообороте субъекта используется как обычный бумажный.
** Этот метод не следует применять при исправлении двусторонних документов, поскольку изменения должны быть внесены в оба экземпляра. Одностороннее изменение сведений в первичных документах без взаимного волеизъявления сторон противоречит закону и не влечет правовых последствий (см., например, Постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 30.06.2015 по делу № А43-27322/2014). Неудобен он и при внесении в документ нескольких исправлений – в этом случае документ становится нечитаемым.
* Названный метод основан на способе внесения исправлений по аналогии с утвержденным порядком составления исправленных счетов-фактур. Название – новый (корректирующий) документ – взято из Рекомендаций Фонда НРБУ БМЦ Р-41/2013-КпР «Внесение исправлений в первичные документы». Правда, по смыслу анализируемого вопроса и с учетом используемой аналогии со счетами-фактурами в этом случае правильнее говорить о новом (исправленном) документе. Фактически при данном методе составляется новый первичный документ взамен неправильного.
Существенный момент : вышеупомянутые способы внесения исправлений применяются только в отношении бумажной «первички». Ошибки в электронных документах в силу технических особенностей их составления нельзя исправить корректурным способом. Единственным возможным способом их устранения является составление нового (корректирующего) электронного документа.
Вопросы о том, чем отличается форма электронного документа от формата, появились с тех самых пор, когда Федеральная налоговая служба дала добро на использование в налоговом учете электронных первичных документов. Произошло это более трех лет назад. Тем не менее, данные понятия путают до сих пор. Давайте разбираться, что есть что.
Что такое форматы электронных документов?
Чтобы ответить на этот вопрос, начнем с небольшой классификации. Весь перечень документов, используемых сегодня в организациях, можно разделить на две группы:
- Документы, которые можно использовать и в бумажном, и в электронном виде (товарная накладная ТОРГ-12, счет-фактура, универсальный передаточный документ, акт выполненных работ, счет на оплату, договор поставки и др.).
- Документы, которые разрешено применять исключительно на бумаге (копия счета-фактуры, предоставляемая агентом принципалу, товарно-транспортная накладная (ТТН), декларация соответствия и др.).
В данном случае нам интересны документы первой группы, которые по законодательству разрешено создавать, передавать и хранить в электронном виде. Правда, стоит иметь в виду, что к форматам некоторых электронных документов закон предъявляет жесткие требования, равно как и к форме ряда электронных документов.
.XML – единый формат учетных документов
ЭД, формат которых четко описан и определен законодательством, называются формализованными. К ним относятся: счет-фактура, накладная ТОРГ-12 и акт выполненных работ.
Все остальные ЭД (счета на оплату, письма, доверенности, паспорта сделки и др.) являются неформализованными. Особых требований к их форматам не существует. Форма данных электронных документов так же не важна.
Формализованные документы создаются по форматам ФНС. На сегодняшний день для электронных подлинников законодательно утвержден единый формат – .XML, для отсканированных копий - .JPG, .TIFF, .PDF, .PNG.
Что интересно: есть обязательный к применению формат электронного счета-фактуры, соответствующий требованиям ФНС, – это.XML. А есть рекомендованные форматы для акта и ТОРГ-12, и это тоже.XML. Несмотря на то что обмениваться первичкой вы можете в любых форматах, при истребовании в электронном виде налоговая примет только документы в формате.XML. Если же вы обмениваетесь первичкой в другом формате, представлять ее в ФНС вам придется на бумаге. Неудобно, неправда ли? Поэтому, чтобы избежать путаницы, мы советуем вам использовать форматы, рекомендованные ФНС.
Форма электронного документа – не есть его формат
Шаг за шагом мы приближаемся к пониманию того, что представляет собой формат электронного документа. На самом деле определений данного понятия может быть несколько. Это и структурированный набор данных, удобный для хранения и автоматической обработки. Форматом можно назвать и закодированную текстовую информацию, которая отвечает за распределение и представление данных в ЭД.
Ниже вы видите, как выглядит электронный счет-фактура в формате.XML. Его тело состоит из элементов разметки и самого массива данных. Ознакомиться с требованиями, предъявляемыми к формату электронного счета-фактуры, можно в тексте Приказа ФНС от 04.03.2015 № ММВ-7-6/93@ .
Теперь перейдем к форме. Если формат отвечает за «внутреннее содержание», то форма электронного документа являет собой его «лицо». Другими словами, то, как выглядит ЭД на экране компьютера или на бумаге, и есть его форма. Для некоторых документов закон определяет жесткую форму. Это в первую очередь касается счета-фактуры, форма которого утверждена Постановлением Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. N 1137 .
Итак, давайте сделаем выводы. Среди всего массива форм и форматов существуют обязательные к применению и рекомендованные. Чтобы раз и навсегда уяснить положение дел с формами и форматами электронных документов, просто ознакомьтесь со следующей таблицей.
| Наименование ЭД | Формат | Обязательность применения формата | Форма | Обязательность применения формы |
| Счет-фактура | .XML | В соответствии с Приказом ФНС от 04.03.2015 № ММВ-7-6/93@ формат.XML обязателен к применению. | Форма разработана и утверждена. | Форма счета-фактуры определена Постановлением Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. N 1137 и обязательна к применению. |
| Акт выполненных работ | Согласно Приказу ФНС от 21.03.2012 N ММВ-7-6/172@ утвержден рекомендованный к применению формат.XML. | Единой формы акта не предусмотрено. | ФЗ 402 «О бухгалтерском учете» предусматривает лишь обязательные реквизиты, которым должна отвечать форма акта. | |
| Товарная накладная ТОРГ-12 | .XML, .PDF, .DOC, .XLS, .JPEG, .TIFF и др. | Согласно Приказу ФНС от 21.03.2012 N ММВ-7-6/172@ утвержден рекомендованный к применению формат.XML. | Форма утверждена, содержится в «Альбоме унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций». Однако с 2013 г. применять её не обязательно. | Начиная с 01.01.2013 г., форму товарной накладной вправе определять руководитель организации. При этом в ней должен содержаться ряд обязательных реквизитов (ФЗ 402 «О бухгалтерском учете»). |
Статья 6. Условия признания электронных документов, подписанных электронной подписью, равнозначными документам на бумажном носителе, подписанным собственноручной подписью
1. Информация в электронной форме, подписанная квалифицированной электронной подписью, признается электронным документом, равнозначным документу на бумажном носителе, подписанному собственноручной подписью, и может применяться в любых правоотношениях в соответствии с законодательством Российской Федерации, кроме случая, если федеральными законами или принимаемыми в соответствии с ними нормативными правовыми актами установлено требование о необходимости составления документа исключительно на бумажном носителе.
2. Информация в электронной форме, подписанная простой электронной подписью или неквалифицированной электронной подписью, признается электронным документом, равнозначным документу на бумажном носителе, подписанному собственноручной подписью, в случаях, установленных федеральными законами, принимаемыми в соответствии с ними нормативными правовыми актами или соглашением между участниками электронного взаимодействия. Нормативные правовые акты и соглашения между участниками электронного взаимодействия, устанавливающие случаи признания электронных документов, подписанных неквалифицированной электронной подписью, равнозначными документам на бумажных носителях, подписанным собственноручной подписью, должны предусматривать порядок проверки электронной подписи. Нормативные правовые акты и соглашения между участниками электронного взаимодействия, устанавливающие случаи признания электронных документов, подписанных простой электронной подписью, равнозначными документам на бумажных носителях, подписанным собственноручной подписью, должны соответствовать требованиям статьи 9 настоящего Федерального закона.
3. Если в соответствии с федеральными законами, принимаемыми в соответствии с ними нормативными правовыми актами или обычаем делового оборота документ должен быть заверен печатью, электронный документ, подписанный усиленной электронной подписью и признаваемый равнозначным документу на бумажном носителе, подписанному собственноручной подписью, признается равнозначным документу на бумажном носителе, подписанному собственноручной подписью и заверенному печатью. Федеральными законами, принимаемыми в соответствии с ними нормативными правовыми актами или соглашением между участниками электронного взаимодействия могут быть предусмотрены дополнительные требования к электронному документу в целях признания его равнозначным документу на бумажном носителе, заверенному печатью.
3.1. Если федеральными законами, принимаемыми в соответствии с ними нормативными правовыми актами предусмотрено, что документ должен подписываться несколькими лицами, электронный документ должен быть подписан лицами (уполномоченными должностными лицами органа, организации), изготовившими этот документ, тем видом подписи, который установлен законодательством Российской Федерации для подписания изготовленного электронного документа электронной подписью.
4. Одной электронной подписью могут быть подписаны несколько связанных между собой электронных документов (пакет электронных документов). При подписании электронной подписью пакета электронных документов каждый из электронных документов, входящих в этот пакет, считается подписанным электронной подписью того вида, которой подписан пакет электронных документов. Исключение составляют случаи, когда в состав пакета электронных документов лицом, подписавшим пакет, включены электронные документы, созданные иными лицами (органами, организациями) и подписанные ими тем видом электронной подписи, который установлен законодательством Российской Федерации для подписания таких документов. В этих случаях электронный документ, входящий в пакет, считается подписанным лицом, первоначально создавшим такой электронный документ, тем видом электронной подписи, которым этот документ был подписан при создании, вне зависимости от того, каким видом электронной подписи подписан пакет электронных документов.
Связать традиционное делопроизводство с электронным документооборотом не всегда легко. В статье вы найдете ответы на пять самых популярных вопросов об электронных документах. Расскажем, что такое электронный документ, когда его можно и нужно переносить на бумагу, как сделать электронный обмен документами юридически значимым, как оформить электронный документ в виде приложения к бумажному письму и как хранить электронные документы.
ВОПРОС 1: ЧТО СЧИТАЕТСЯ ЭЛЕКТРОННЫМ ДОКУМЕНТОМ?
Электронный документ проводит весь свой жизненный цикл - от создания до уничтожения - в электронном виде. Распечатанный электронный документ - как и отсканированный бумажный - всего лишь копия оригинала.
В последние годы теория и практика делопроизводства стремятся «подружить» электронные и бумажные документы, чтобы успеть за стремительно уходящим в онлайн-пространство документооборотом и при этом сохранить его юридическую значимость. Например, существуют несколько вариантов электронного письма, из которых настоящим электронным документом является только одно:
- письмо, подписанное электронной подписью, - настоящий электронный документ;
- сообщение, отправленное по электронной почте, - это не документ, но может им являться при условии, что участники коммуникации договорились об этом;
- скан-копия письма на бумажном носителе - не электронный документ, но если отправитель и получатель договорились о том, что обмен такими копиями имеет юридическую силу, то такую копию, отправленную по электронной почте, можно приравнять к электронному письму. Подробнее об этом поговорим в ответе на третий вопрос.
ВОПРОС 2: НА КАКОМ НОСИТЕЛЕ ВЕСТИ РАБОТУ С ЭЛЕКТРОННЫМИ ДОКУМЕНТАМИ?
Работа с электронными документами можно вести как онлайн, так и на бумажном носителе. Конечно, обмениваться электронными документами с помощью электронной почты или системы электронного документооборота (далее - СЭД) проще и быстрее, но это не всегда возможно. В результате возникают бумажные копии электронных документов.
Распечатать электронное письмо для работы над ним можно, но не стоит забывать: если вы ведете обмен письмами с адресатом на электронной платформе, то и ответ на это письмо должен быть электронным. Более того: гражданин может потребовать прислать ему ответ на свое обращение именно по электронной почте.
Внутренними правилами организации может быть установлено, что определенный документ существует только в электронном виде. Как правило, первыми выводят в онлайн-пространство служебные записки. Работники обмениваются ими в СЭД, облачных сервисах или по электронной почте.
Однако встречаются нормы, предписывающие распечатывать электронные документы, чтобы помещать их в дело на бумажном носителе.
ВОПРОС 3: КАК ВЕСТИ ЮРИДИЧЕСКИ ЗНАЧИМЫЙ ДОКУМЕНТООБОРОТ ПРИ ПОМОЩИ ЭЛЕКТРОННЫХ ДОКУМЕНТОВ?
Электронные документы подписывают электронно-цифровыми подписями (далее - ЭЦП). При этом только усиленная квалифицированная ЭЦП, то есть зарегистрированная в удостоверяющем центре, аккредитованном Минкомсвязи России, - абсолютный аналог собственноручной. Ее можно использовать при коммуникациях с государственными органами. Организации могут общаться между собой при помощи документов, подписанными любым видом ЭЦП: усиленной квалифицированной, усиленной неквалифицированной или простой. Какую именно ЭЦП использовать, нужно закрепить в соглашении.
Фрагмент договора об использовании его сторонами электронных подписей приведен в Примере 1.
При желании стороны могут оговорить в соглашении, что юридическую силу имеют сообщения в почтовых клиентах и мессенджерах, sms-сообщения.
ВОПРОС 4: КАК ПРИЛОЖИТЬ ЭЛЕКТРОННЫЙ ДОКУМЕНТ К БУМАЖНОМУ ПИСЬМУ?
Пакеты документов отправляют из организации с сопроводительными письмами. Электронные документы - не исключение. Но иногда нужно отправить сопроводительное письмо с несколькими бумажными и несколькими электронными приложениями. В таком случае сначала нужно подготовить электронное приложение: записать его на компакт-диск или флеш-карту. Затем составить сопроводительное письмо. В последнюю очередь оформить вкладыш в конверт с диском или флешкой.
Главный реквизит сопроводительного письма - реквизит 19 «Отметка о приложении».
Приведем примеры оформления сопроводительного письма (Пример 2) и обложки диска (Пример 3).
ВОПРОС 5: КАК ХРАНИТЬ ЭЛЕКТРОННЫЕ ДОКУМЕНТЫ?
Главный принцип хранения электронных документов - никакой дискриминации по носителю! Архивные правила одинаковы как для бумажных, так и электронных дел. Однако для хранения электронных документов есть некоторые особенности. Они указаны в Правилах организации хранения, комплектования, учета и использования документов Архивного фонда Российской Федерации и других документов в органах государственной власти, органах местного самоуправления и организациях (далее - Правила 2015).
Электронный документ перед отправкой на хранение выгружают из программы, в которой он создан, и сохраняют в неизменяемом формате: Правила 2015 рекомендуют PDF/A, но организации придется приобрести программное обеспечение для работы с ним. Оптимальный формат сохранения электронных документов, который подойдет многим организациям, - PDF.
Электронное дело записывают на обособленный электронный носитель. Оптимальный вариант - компакт-диск с возможностью однократной записи. Правила 2015 требуют записывать электронное дело на два диска: один экземпляр - рабочий, второй - основной. Это касается только дел постоянного и долговременного (свыше 10 лет) сроков хранения. Если дело имеет пятилетний срок хранения, то его можно не передавать в архив, просто сохранив его в неизменяемом формате. Если такое дело все-таки необходимо передать на хранение, то будет достаточно записать его на один диск.
Для каждого дела оформляют обложку (Пример 4).
Электронные дела на дисках передают в архив в соответствии с принятым в организации порядком.
РЕЗЮМЕ
- Электронные документы от создания до уничтожения существуют в электронном виде.
- Работать с электронными документами можно на любом носителе.
- Правила обмена электронными документами организации устанавливают в соглашении между собой.
- Электронный документ может быть приложен к бумажному письму. Приложение оформляют в соответствии с ГОСТ Р 7.0.97. Система стандартов по информации, библиотечному и издательскому делу. Организационно-распорядительная документация. Требования к оформлению документов.
- Электронные документы передают в архив организации на компакт-дисках, оформленных в соответствии с Правилами 2015.
Когда-то делопроизводители сопротивлялись переходу с бумажных журналов регистрации в системы электронного документооборота. Сейчас в большинстве организаций внутреннее согласование документов уже проводится в СЭД(системе электронного документооборота) и не вызывает опасений. Теперь перед нами появились новые возможности, которые дают ещё больше перспектив для перехода на полностью электронные документы. Однако вместе с тем нас начинают одолевать и новые страхи.
У некоторых может возникнуть неприятное чувство неуверенности и сомнения при прочтении словосочетания «электронный документ». Сразу в голову лезет столько вопросов: Надежно ли это? Как хранить? А суды примут?
Но почему никто не задается такими же вопросами при работе с бумагой, да просто потому что это привычно и кажется надежным. Хотя и «бумажное» законодательство несовершенно и можно найти недочеты. Да, нормативная база по электронному документообороту тоже далека от совершенства и ещё имеются белые пятна, но она развивается и постоянно улучшается, в то время как «бумажное» законодательство постепенно изживает себя.
Но что делать с нашими вопросами? Нужно искать на них ответы. Электронный документ - , хранить его и судами он .
Сейчас самое время, чтобы решиться на переход на электронные документы, а не доживать с бумагой её век. Пора получить ответы на ваши вопросы и опасения, чтобы потом не быть в роли догоняющего.
Юридическая значимость электронного документа
Для того, чтобы понять какие документы могут обходиться без бумаги, необходимо в первую очередь узнать, как с юридической точки зрения расценивается электронный документ.
Но электронные документы завоёвывают и эту консервативную область. Даже такую казалось бы незыблемо бумажную вещь, как трудовая книжка, в скором времени законодатели планируют перевести в электронный вид .
Однако имеются документы кадрового учета, которые уже можно полностью перевести в электронный вид:
- журнал регистраций трудовых договоров и изменений к ним;
- журнал учета приказов о приёме на работу;
- форма Т-60 (записка-расчёт о предоставлении отпуска работнику);
- форма Т-61 (записка-расчёт при прекращении (расторжении) трудового договора с работником (увольнении));
- табель учёта рабочего времени и т.д.
Что же касается хранения данных документов, то согласно законодательству электронные документы хранятся то же количество времени, которое обусловлено для их бумажных аналогов. Однако в связи с тем, что это не просто документ, который как бумажный можно просто взять с полки, накладывается дополнительное требование на хранение средств , обеспечивающих воспроизведение электронных документов, а также средств проверки подлинности электронной подписи. Срок хранения данных средств равен сроку хранения документа.
При переходе на электронные документы необходимо помнить, что они должны быть готовы к передаче контрагентами, контролирующим органам и, при необходимости, судебным. В частности ФНС предъявляет строгие требования к формату и способу обмена. С контрагентами обмен проще по .
В таблице ниже представлены все возможные документы, которые на момент написания статьи принимаются ФНС (согласно приказу ФНС от 29.06.2012 № ММВ-7-6/465@). Документы разбиты на те, которые необходимо отправлять строго в определенном формате (xml) и те, которые возможно отправить в скан-образах.
Электронные документы, сформированные по утвержденным форматам, которые могут быть переданы в инспекцию в xml-файле (формализованные документы)
|
Вид документа |
Назначение документа |
Дополнительная информация |
| Счёт-фактура | Электронный счёт-фактура является юридически значимым оригиналом, как и его бумажный аналог. Он содержит те же реквизиты и данные, должен быть подписан руководителем или доверенным лицом и выставлен в течение пяти дней. Электронный счёт-фактура также должен быть зарегистрирован в журнале учёта и книгах покупок и продаж, а также храниться в электронном виде не менее 4 лет. Его можно представить в качестве основания для получения вычета НДС. Согласно приказу ФНС России от 04.03.2015 № ММВ-7-6/93@ должно содержать идентификатор оператора электронного документооборота. У продавца и покупателя должны быть одинаковые счёт-фактуры (либо только электронные, либо только бумажные). Используется до 30 июня 2017, созданные до 1 июля 2017 счёт-фактуры принимаются до 31 декабря 2020 года. | |
| Книга покупок | Предназначена для регистрации документов, подтверждающих оплату НДС при покупке товаров, выполненных работ, оказанных услуг, в целях определения суммы налога, подлежащей вычету (возмещению) в порядке, установленном НК РФ. | Заполняется строго по унифицированной форме. Произвольные формы запрещены для применения и отклоняются специалистами налоговых органов. Форма книги покупок и продаж утверждена Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137 . Хранить необходимо не менее 4 лет (с момента внесения последней записи). Формат электронных книг покупок и продаж, утвержденный приказом ФНС России от 04.03.2015 № ММВ-7-6/93@ |
| Книга продаж | Предназначена для регистрации счетов-фактур, а иногда и других документов, при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг) организациями и предпринимателями во всех случаях, когда возникает обязанность по исчислению налогов. | |
| Журнал полученных и выставленных счетов-фактур |
Отчётный документ по налогу на добавленную стоимость (НДС), в котором отражаются полученные и выставленные счета-фактуры. |
Независимо от первоначального оформления (на бумаге или в электронном виде) в контролирующие органы предоставляется исключительно в электронном виде. Следует отметить, что в законодательстве не прописана необходимость подачи исправленного журнала, если в нём после отправки в контролирующий орган обнаружилась ошибка. Однако большинство экспертов рекомендуют это сделать, предварительно аннулировав ошибочные записи. Журнал предписано хранить не менее 4 лет вместе со всеми первичными документами. |
| Дополнительный лист Книги покупок | Аналогично книгам покупок и продаж. | |
| Дополнительный лист Книги продаж | Используется для регистрации исправленных счетов-фактур после окончания того налогового периода, когда была допущена ошибка | |
| С 1 июля 2017 не применяется. | ||
| Используется до 30 июня 2017, созданные до 1 июля 2017 корректировочные счета-фактуры принимаются до 31 декабря 2020 года. С 1 июля формируются согласно приказу ФНС от 13.04.2016 № ММВ-7-15/189 . | ||
| Документ о передаче товара при торговых операциях | Документ оформляет приёмку-передачу товаров при исполнении договоров в рамках отношений купли-продажи. | Действует согласно приказу ФНС от 30.11.2015 № ММВ-7-10/551@ |
| Документ о передаче результатов работ (об оказании услуг) | Документ, оформляющий приёмку-передачу результатов выполненных работ (оказанных услуг) | Действует согласно приказу ФНС от 30.11.2015 № ММВ-7-10/552@ |
| Счёт-фактура и документ об отгрузке товаров (выполнении работ), передаче имущественных прав (документ об оказании услуг), включающий в себя счёт-фактуру |
Универсальный передаточный документ, который заменяет первичный документ или комплект закрывающих документов по сделке.
УПД заменяет:
|
В зависимости от того, в каком качестве составитель использует формат, xml-файл будет содержать набор тех или иных обязательных реквизитов. Является обязательным с 1 июля 2017. Если УПД применяется как первичный документ, то его можно передавать без участия оператора электронного документооборота. Если же УПД используется как счёт-фактура и первичный документ, то тогда без оператора ЭДО не обойтись. |
| Корректировочный счёт-фактура и документ об изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, включающий в себя корректировочный счёт-фактуру |
Универсальным корректировочный документом, можно использовать сразу в нескольких целях:
|
В зависимости от того, в каком качестве составитель использует формат, xml-файл будет содержать набор тех или иных обязательных реквизитов. Является обязательным с 1 июля 2017. Если новый формат используется только с функцией документа об изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав (УКД со статусом "2"), то он включает также файл обмена для представления информации продавца и файл обмена для представления информации покупателя, которого (в зависимости от положений ГК РФ) может и не быть. При этом в файле обмена информацией продавца будет отсутствовать корректировочный счёт-фактура и, соответственно, такой файл будет подписываться только электронной подписью лица, ответственного за оформление факта хозяйственной жизни. |
| Ответ на требование о представлении пояснений | Ответ предоставляется на предусмотренное статьёй 88 Налогового кодекса РФ право налоговой инспекции по результатам камеральной проверки декларации и других документов, в которых содержится информация о налоге на добавленную стоимость и вычетах налогоплательщика за отчётный период, истребовать пояснения к декларации по НДС. | С 1 января 2017 года ответ на требование о пояснениях по НДС придётся представлять только в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи (ТКС). Ответ на требование, направленный в инспекцию в бумажном виде, считается не представленным. Это прямо предусмотрено статьёй 88 Федерального закона от 01.05.2016 № 130-ФЗ . За непредставление (или несвоевременное представление) пояснений предусмотрен штраф в размере 5000 рублей. |
Электронные документы в произвольном формате (или документы на бумаге), которые могут быть переданы в инспекцию через интернет в графическом формате jpg, tif, pdf или pgn (неформализованные документы)
|
Вид документа |
Назначение документа |
Дополнительная информация |
| Счёт-фактура | Документ, удостоверяющий фактическую отгрузку товаров или оказание услуг и их стоимость. | Описано выше |
| Товарно-транспортная накладная | Основание для подтверждения расходов на перевозку товара. Оформляется в некоторых случаях, в том числе, если доставка товаров осуществляется сторонней организацией | Оформляется совместно с УПД при перевозке грузов и заполняется в 4 идентичных экземплярах: по одному — для грузополучателя и грузоотправителя и 2 — для транспортной компании. С 1 июля 2017 никаких изменений не претерпевает. На данный момент наличие бумажного экземпляра является обязательным. Однако подавать в контролирующие органы можно по средствам ТКС. Необходимо отметить, что перевод в электронный вид данного документа является важным вопросом для транспортных компаний. На данный момент есть даже предложения по улучшению процесса обмена ТТН, с ними вы можете ознакомиться в статье |
| Акт приёмки-сдачи работ (услуг) | Подтверждает факт выполнения работ (услуг). | Описано выше |
| Грузовая таможенная декларация/транзитная декларация | Основной документ, оформляемый при перемещении товаров через таможенную границу государства (экспорт, импорт). Служит основанием для пропуска через границу. | Ошибки, помарки, подчистки исключены. Если при заполнении декларации вы допустили ошибку, можно зачеркнуть неправильные данные, а над ними указать верные. Каждая поправка заверяется подписью, печатью декларанта. Рекомендуется оформлять в электронном виде, чтобы избежать ситуаций описанных выше (которые могут повлечь за собой возврат декларации на доработку, в том числе из-за неразборчивого почерка). При использовании электронной формы декларирования лицо, декларирующее товары, заявляет в электронной форме сведения, подлежащие указанию в таможенной декларации, а также представляет сведения из документов, необходимых для таможенного оформления товаров в соответствии с выбранным таможенным режимом, таможенному органу посредством электронного способа обмена информацией. Применяется согласно приказу ГТК РФ от 30.03.2004 № 395 |
| Добавочный лист к грузовой таможенной декларации/транзитной декларации | Используется при вывозе товаров с таможенной территории. | Аналогично грузовой таможенной декларации/транзитной декларации. |
| Спецификация (калькуляция, расчёт) цены (стоимости) | Документ, который точно, полностью и в поддающейся проверке форме определяет требования, устройство, поведение или другие особенности системы, компонента, продукта, результата или услуги, а также процедуры, способные определить, были ли выполнены эти условия. Используется для определения затрат в стоимостной (денежной) форме на производство единицы или группы единиц изделий, или на отдельные виды производств. | Особенностей не выявлено. |
| Товарная накладная (ТОРГ-12) | Оформление отпуска ТМЦ сторонним организациям и ведение учёта соответствующих операций. | Описано выше |
| Дополнение к договору | Составляющее неотъемлемую часть договора дополнение или приложения к нему. Дополнения к договору, как правило, изменяют существенные условия договора и подписывается либо одновременно с договором, либо позднее, в процессе исполнения сделки. | В первую очередь сторонам необходимо заключить между собой два дополнительных соглашения. В первом будет описан способ обмена документами, который выберут стороны (на сегодняшний день одним из наиболее безопасных вариантов можно назвать обмен через сервисы операторов электронного документооборота). Во втором соглашении необходимо указать вид ЭП, которую договорились использовать стороны и приравнивают её к собственноручной подписи. Если стороны договорились об использовании усиленной квалифицированной подписи, то второе соглашение заключать не нужно, так как данный вид ЭП приравнивается к собственноручной подписи и печати организации. Договоры могут заключаться либо в электронной, либо в бумажной форме. Так, в соответствии с законодательством и практикой работы электронных торговых площадок при оформлении госзаказа по результатам открытого аукциона может заключаться исключительно электронный договор. Но если заказ был размещен другим способом, возможно оформление бумажного варианта. |
| Договор (соглашение, контракт) | Соглашение двух или более лиц об установлении, изменении или прекращении гражданских прав и обязанностей | |
| Корректировочный счёт-фактура | Документ, служащий основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом сумм НДС к вычету, который составляется при изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе в случае изменения цены (тарифа) и (или) уточнения количества (объёма) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав. | Описано выше |
| Отчет НИОКР | Отчет о проведении работ, направленных на получение новых знаний и практическое применение при создании нового изделия или технологии. | В письме № ЕД-4-3/5206@ от 26.03.2013 ФНС напомнила, что если налогоплательщик имеет право учесть затраты на НИОКР с применением коэффициента 1,5, то декларацию по налогу на прибыль он должен сопроводить отчётом о НИОКР. Отчёт о выполненных НИР представляется налогоплательщиком в отношении каждого научного исследования и опытно-конструкторской разработки (отдельного этапа работы) и должен соответствовать общим требованиям, установленным национальным стандартам к структуре оформления научных и технических отчётов (в частности, ГОСТ 7.32-2001). Для представления её в налоговые органы необходимо воспользоваться документооборотом по осуществлению письменных обращений абонентов (приложение № 5 к приказу ФНС России от 09.11.2010 № ММВ-7-6/535@). ФНС также рекомендует представлять отчёт о НИР после получения от налогового органа квитанции о приёме декларации по налогу на прибыль. |
После вступления в силу Приказа ФНС от 18.01.2017 № ММВ-7-6/16@, утвердившего новый формат xml-файла описи документов, появилась возможность представить по ТКС и xml-файлы, и бумажные документы в виде скан-образов (в форматах jpg, tif, pdf). Новая опись действует с 1 июня 2017. Таким образом, по ТКС можно направлять не только электронные документы, но и документы, изначально составленные на бумаге.
При этом необходимо помнить, что в контейнере, передаваемом в налоговый орган могут содержаться одновременно как файлы с расширением xml, так и отсканированные файлы в соответствующих форматах.
Приведённый в таблице выше перечень документов является исчерпывающим (на данный момент) и если у налогоплательщика запрашивают другие данные, то для их передачи не получится воспользоваться ни личным кабинетом налогоплательщика, ни системой электронного документооборота. В таком случае необходимо воспользоваться любым другим способом, указанным в статье 93 НК РФ.
Вместо вывода
Чтобы успевать в ногу со временем, необходимо всегда идти, а порой и бежать рука об руку с новинками. И чтобы этот бег был лёгкой прогулкой, нужно использовать все доступные инструменты. В данном случае самым важным инструментом являются система электронного документооборота (внутренний) и сервисы юридически значимого электронного обмена (внешний). Вендоры и операторы держат руку на пульсе законодательства и технологий, могут проконсультировать и помочь вам правильно выстроить безбумажную работу. Именно с их поддержкой ваш переход на электронные документы будет безболезненным.